80.       Особливості стратегічного управлінського обліку: його становлення та розвиток.

В кінці 80-х років XX ст. з'являлися критичні висловлювання з приводу традиційних прийомів управлінського обліку і пропо­нувалися нові підходи, які більше відповідають сучасному кон­курентному середовищу ведення бізнесу. Зокрема, в якості ново­го підходу стали активно пропонувати стратегічний управлінсь­кий облік. Однак до цього часу повного обґрунтування стратегіч­ного управлінського обліку немає, хоч більшість зарубіжних уче­них визначають стратегічний управлінський облік як надання ін­формації, що забезпечує підтримку прийняття підприємством стратегічних рішень.

Зміни, які сталися в глобальному конкурентному середовищі в кінці 70-х років XX ст., зокрема підвищення вимог до якості продукції, своєчасності доставки, надійності післяпродажного обслуговування, не вимірювалися і не відображалися в межах тра­диційної системи управлінського обліку.

Тому вже у 80-ті роки значно більше уваги стало приділятися включенню в облікову систему тих нефінансових показників діяль­ності, які забезпечують одержання зворотного зв'язку по всіх ключових змінних, необхідних для успішного суперництва в умовах глобальної економічної конкуренції.

Необхідність поєднання фінансових і не фінансових показни­ків діяльності та виділення з них основних параметрів викликала створення системи збалансованих показників (тобто Збалансова­ної карти бальних оцінок) — набору основних показників, які за­безпечують менеджерам вищої ланки швидку, але досить повну картину діяльності організаційної одиниці (підрозділу або стра­тегічної одиниці бізнесу). Мета такої облікової відомості (карти) — одержати узагальнену базу для передачі стратегічних цілей ком­панії у вигляді з'єднаного набору показників діяльності.

Слід підкреслити, що збалансована карта необхідна не тільки для уточнення стратегії і доведення її до всіх ланок управління, але й для управління цією стратегією. В ідеалі, коли всі співробіт­ники розуміють призначення високих за рівнем цілей і показни­ків, вони повинні встановити локальні цілі, які працюють на під­тримку загальної стратегії одиниці бізнесу.

На думку К. Друрі, до стратегічного управлінського обліку може бути віднесена і цільова калькуляція собівартості. Це пояснюється її зовнішньою орієнтацією та ринковим підхо­дом, з точки зору встановлення ціни на продукт і управління ви­тратами. Тобто цільова калькуляція може бути використана як стра­тегічний інструмент управління витратами.

Цільова калькуляція — це прийом, орієнтований на спожива­ча. Ним широко користуються японські компанії, а в останні ро­ки — країни Європи й США. Цільова калькуляція виконується в чотири етапи:

1) визначення цільової ціни, яку споживачі будуть готові пла­тити за продукт;

2) розрахунок цільової маржі прибутку і становлення цільової собівартості на основі цільової ціни;

3) обчислення фактичної собівартості продукту;

4) визначення способів зниження фактичних витрат до рівня цільових, якщо фактична собівартість перевищує цільову.

Цільова собівартість — це різниця між ціною продажу, необ­хідною для заволодіння визначеною часткою ринку, та бажаним прибутком на одиницю продукту. Отже, цільове калькулювання є особливо корисним інструментом при встановленні цілей скоро­чення витрат.

Якщо цільова собівартість менша за реально досяжну в поточ­ному періоді, то менеджери намагаються запланувати таке ско­рочення витрат, яке наближало б фактичну собівартість до цільо­вої. Виявлення такого скорочення є головною проблемою цільо­вого калькулювання.

Як механізм для зниження витрат і управління ними застосо­вується також калькуляція за системою «Кайдзен». Кайдзен — японський термін, який відображає внесення поліпшень у процес невеликими порціями, а не внаслідок крупних інновацій. Основ­на відмінність між цільовою калькуляцією собівартості і кальку­ляцією типу кайдзен полягає в тому, що вони застосовуються на різних етапах життєвого циклу продукції: цільова калькуляція ви­користовується переважно на етапі проектування, а калькуляція кайдзен — на етапі виробництва. Крім того, при цільовій каль­куляції основна увага приділяється самому продукту і зниження витрат забезпечується, в першу чергу, за рахунок конструкції про­дукту. І навпаки, калькуляція кайдзен приділяє основну увагу ви­робничим процесам, а скорочення витрат досягається підвищен­ням ефективності цих процесів. Отже, потенціал зниження витрат при калькуляції кайдзен менший, оскільки продукти вже знахо­дяться на етапі виробництва і тому значні частки витрат є зафік­сованими.

Мета калькуляції кайдзен — скорочення витрат на деталі й про­дукти на заздалегідь визначену величину. Наприклад, підрозділ одер­жує від керівництва підприємства цільовий показник зменшення витрат, який порівнюється з фактичними витратами за попередній рік, після чого обираються способи скорочення витрат.

Максимальному зниженню витрат сприяє також управління виробництвом за системою JIT («just-in-time»), тобто «точно в строк», або «саме вчасно». Ця система зародилася в Японії в се­редині 70-х років XX ст. в компанії «Тойота» і нині з великим успіхом застосовується в інших економічно розвинутих краї­нах світу.

Сутність системи JIT зводиться до відмови від виробництва продукції великими партіями. Замість цього, створюється безпе­рервно-поточне предметне виробництво. При цьому постачання виробничих цехів та дільниць здійснюється настільки незначни­ми партіями, що по суті перетворюється в поштучне. Данна сис­тема розглядає наявність товарно-матеріальних запасів як зло, що ускладнює вирішення багатьох проблем.

36.  Зарубіжна методика визначення і обліку відхилень від норм витрат при застосуванні «стандарт-кост».

Систему обліку витрат «стандарт-кост», як відомо, ввели у практику американський інженер Г. Емерсон та бухгалтери Ч. Гаррисон і Х. Гант. Сам термін "стандарт-кост" дослівно означає стандартні вартості:

"стандарт" - кількість необхідних виробничих витрат (матеріальних і трудових) для виготовлення одиниці продукції або заздалегідь обчислені витрати на виробництво одиниці продукції або надання послуг; "кост " – це грошовий вираз виробничих витрат, які припадають на одиницю продукції. Отже «стандарт-кост» - це заздалегідь визначені або передбачені кошториси витрат на виробництво одного виробу або декількох виробів одного виду протягом певного звітного і попереднього періоду, з якими порівнюють фактичну собівартість.

Британський інститут присяжних бухгалтерів розглядає стандарт-кост як підготовку і використання системи обліку стандартних витрат, їх порівняння з фактичними витратами і аналіз відхилень фактичної кількості виробів від стандартних за причинами і місцями їх виникнення.

Зміст системи стандарт-кост полягає в тому, що обліковується лише те, що повинно відбутись, а не те, що відбулося, враховується не реальне, а належне, і обгрунтовано відображаються відхилення, які виникли. В основі лежить чітке, тверде запровадження норм витрат матеріалів, енергії,

робочого часу, праці, зарплати та інших витрат, пов'язаних з виготовленням будь-якої продукції або напівфабрикатів. До того ж встановлені норми не можна недовиконати. Перевищення норми над фактом означає, що вона була встановлена помилково. Взагалі нормативи, як правило, є незмінними протягом всього строку виготовлення цієї

продукції. Тільки суттєві зміни (наприклад, освоєння нового виробу) потребують перегляду нормативів, але це вже зовсім інший продукт.

31.Порядок здійснення переоцінки залишків НЗВ при нормативному методі.

Основними елементами нормативного методу є:

· попереднє визначення нормативної собівартості одиниці продукції на початок звітного періоду, яка береться за основу обчислення фактичної собівартості;

· поточний облік прямих витрат за статтями калькуляції й окремими видами продукції за чинними нормами та відхиленнями від норм;

· поточний облік зміни норм у розрізі статей витрат і окремих видів продукції;

· калькулювання фактичної собівартості окремих видів продукції через алгебраїчне додавання нормативної собівартості на початок місяця з відхиленнями від норм (плюс перевитрати, мінус економія), також зі змінами норм на одиницю продукції.

Облік відхилень від норм організовують так, щоб можна було своєчасно визнати їх причини і осіб, від яких вони залежали, місце виявлення відхилень та їх вплив на собівартість продукції.

Така організація обліку дає можливість суттєво підвищити конт­рольну функцію обліку порівняно з позамовним чи попередільним методом.

Нормативний метод не має обмежень щодо сфери його застосування, тому з метою поліпшення оперативного контролю за процесом формування собівартості продукції необхідно впроваджувати його основні елементи в практику обліку витрат на тих підприємствах, де традиційно користуються позамовним або попередільним методами. Поєднання традиційних методів обліку з елементами нормативного методу перетворює їх відповідно в позамовно-нормативний, попередільно-нормативний, попроцесно-нормативний тощо.

Кожний з цих методів, окрім виконання контрольних функцій, повинен забезпечити дані для калькулювання собівартості продукції. З цією метою здійснюється зведений облік витрат виробництва

     Оцінка здійснюється на підставі інвентаризації фактично наявними за нормами, статтями калькуляції: з/п (залежно від операцій та сумарн розцінок), мат-лів (за нормами), інш. ЗНВ приводять до умовного випуску прод-ї на підставі % готовності. Вони оцінюються за заводською с/в без врахування втрат від браку, витрат на освоєння виробництвава і відшкодування зносу спецінструменту. Також оцінку можна здійсн без інвентаризації - оперативно диспечерською службою чи при нормативному методі обчислити: НЗВкін=НЗВпоч за нормами + Витрати за міс за нормами – Тов випуск за нормами – Брак за нормами. Розполіл витрат здійсн на підставі ЗНВ, частина на брак,на с/в товарного випуску.

32.Основні відмінності вітчизняного нормативного методу обліку витрат від зарубіжного методу «стандарт-кост».

«стандарт-кост» - це заздалегідь визначені або передбачені кошториси витрат на виробництво одного виробу або декількох виробів одного виду протягом певного звітного і попереднього періоду, з якими порівнюють фактичну собівартість.

Одна з основних переваг системи «стандарт-кост» полягає в тому, що якщо внаслідок суттєвих змін у ціновій політиці (інфляція) загальна сума витрат збільшиться, це не вплине на керівників цехів, оскільки вони несуть відповідальність не у вартісному вимірі, а у натуральних показниках.

В основу системи нормативного обліку виробничих витрат покладені наступні найважливіші принципи:

- розробка нормативних калькуляцій на початок звітного періоду;

- систематичний та своєчасний облік змін норм і оперативне визначення впливу цих змін на собівартість продукції;

- передчасний контроль витрат на основі первинних документів і фіксація відхилень від норм в момент їх виникнення з одночасним виявленням причин та винних;

- щоденна інформація про відхилення від норм.

Порівняння вітчизняного нормативного обліку витрат на виробництво з американською системою «стандарт-кост» дозволяє встановити дуже суттєві відзнаки. Наприклад, при застосуванні нормативного методу облік витрат за нормами та відхиленнями від них входить в загальну систему бухгалтерського обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції. Виявлена величина витрат від зміни норм, а також відхилень від норм за статтями витрат щомісячно списується або на собівартість продукції, або на винних. Для цього облік відхилень пропонувалось вести за калькуляційними статтями за напрямками з визначенням:

- об’єктів калькуляції у розрізі статей;

- цехів у розрізі об’єктів калькуляції і статей;

- причин і винних;

- елементів витрат.

Норми витрат переглядаються по мірі здійснення організаційно-технічних заходів, тоді як при «стандарт-кост» це не передбачається. В міру здійснення заходів переглядаються також нормативні калькуляції на вироби, якщо у нормативне бюро надходять повідомлення про зміни норм витрат. Для прийняття управлінських рішень відхилення за місцями їх виникнення виявляються в оперативному порядку на підставі сигнальної та іншої документації. На відміну від системи «стандарт-кост» відхилення від норм за статтями витрат на окремих рахунках не обліковуються. Величина витрат за відхиленнями відображається у оборотних відомостях витрат і випуску продукції з виробництва за окремими видами виробів, а також у калькуляціях фактичної собівартості цих виробів.

34.Порядок складання нормативної калькуляції.

Під калькулюванням собівартості продукції розуміють, як правило, обчислення витрат на одиницю готової продукції по статтях витрат. Але таке розуміння дещо умовне, якщо зважити на те, що облікові роботи, які передують калькулюванню організуються з передбаченням заключних робіт по визначенню собівартості як всієї товарної продукції, так і окремих її видів. Тому під калькулюванням собівартості деякі економісти справедливо розуміють сукупність прийомів визначення собівартості як всієї товарної продукції, так і її окремих видів. Зв’язок між обліком і калькулюванням собівартості продукції унаочнює схема, наведена на рис. 3.5.

Об’єктами калькулювання є продукція, що виробляється на підприємстві. У більшості галузей промисловості об’єкти обліку витрат не співпадають з об’єктами калькулювання. Наприклад, на підприємствах вугільної промисловості витрати обліковують за процесами, а об’єктом калькулювання виступає 1 т добутого вугілля. У чорній металургії об’єктом обліку витрат є доменні печі, прокатні стани, а об’єктами калькулювання — види чавуна, марки сталі, види прокату тощо.

На підприємствах з великою номенклатурою продукції з метою спрощення обліку укрупнюють об’єкти калькулювання. Це досягається калькулюванням собівартості групи однорідних виробів, визначенням типового представника з групи однорідних видів, приведенням усіх однорідних видів продукції до одного умовного виду.

Рис. 3.5. Схема взаємозв’язку обліку витрат і калькулювання

Під час калькулювання важливо правильно встановити не тільки об’єкти калькулювання, а й калькуляційні одиниці продукції (КО), під якими розуміють одиниці виміру продукції, які застосовуються при калькулюванні її собівартості.

Калькуляційні одиниці повинні характеризувати сутність конкретного виду продукції, відображати кількісну одиницю продукції певної якості, відповідати одиницям виміру, встановленим у держстандартах і прейскурантах цін.

Основними видами КО є натуральні і умовно-натуральні.

Натуральні КО (тони, метри, літри тощо) характеризують кількісну сторону певного виду продукції. Якщо до цих натуральних одиниць додаються показники якісної оцінки при виготовленні різної за складом і якістю продукції, утворюються умовно-натуральні КО. Всі інші КО є різновидами цих двох основних.

При нормативному методі повинен здійснюватись систематичний облік змін діючих норм. Цей облік ведеться на підставі повідомлень про зміни норм і використовується для уточнення нормативних калькуляцій.

На підприємствах повинен бути встановлений порядок оформлення змін норм, а також повідомлення зацікавлених відділів і цехів про ці зміни. За повідомленням про зміни норм вносяться зміни в технічну і планову документацію, як підставою для оформлення первинних документів (вимог, лімітних карток, робочих нарядів, маршрутних листів тощо), де зазначаються діючі витратні норми для видачі сировини, матеріалів і напівфабрикатів, а також для нарахування заробітної плати.

Характерним для системи нормативного обліку є своєчасне оновлення нормативів в результаті здійснених заходів з технічного розвитку та удосконалення організації виробництва.

Саме тому організація нормативного обліку, перш за все, пов'язана з необхідністю розробки прогресивних, технічно обгрунтованих норм витрат матеріалів, праці та заробітної плати на одиницю продукції та її складових частин - деталей, вузлів та інших збірних матеріалів. Нормативи, які характеризують величину витрат праці та заробітної плати, виражаються в показниках норм виробітку та розцінках на оплату праці, які встановлюються , по кожній технологічній операції.

Нормативні дані про матеріальні витрати для нормативних калькуляцій беруться зі специфікацій, що розробляються у відділі головного технолога. Дані про нормативні витрати стосовно заробітної плати (нормативні затрати часу, розцінки по операціях) готує відділ праці та заробітної плати підприємства.

Впровадження у виробництво організаційно-технічних заходів, більш досконалого обладнання, раціоналізаторських пропозицій призводить до зниження витрат матеріалів і заробітної плати на одиницю продукції, а, отже, і до змін встановлених за ними нормативів. Ці зміни фіксує відділ підготовки виробництва в спеціальних повідомленнях, які складають окремо на зміни норм витрат матеріалів, нормативного часу і розцінок, цехових та інших витрат. В повідомленнях наводиться назва деталі (виробу), якої стосується зміна норм, стара і нова норми, різниця від зміни норми, дата і обгрунтування причини введення нової норми.

Облік змін норм потребує своєчасного уточнення нормативів. Основна частка змін норм відноситься до трудових витрат.

Зміни норм обов'язково групують по причинах, найменуваннях виробів, їх однорідних групах, цехах. На підставі повідомлень зміни норм вносять до

нормативних калькуляцій. Нові норми, як правило, вводяться з 1-го числа наступного після зміни місяця (кварталу).